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Participación en las Utilidades – Contable y Tributario

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Tratamiento Tributario de la Participación en las Utilidades de los Trabajadores (Enfoque SUNAT)

MATERIA:
Tratamiento tributario aplicable a la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas.
BASE LEGAL:
– Decreto Legislativo N.° 892, que regula el derech o de los trabajadores a participar en las utilidades de las empresas que desarrollan actividades generadoras de rentas de tercera categoría, publicado el 11.11.1996, y normas modificatorias.
– Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 179-2004-EF, publicado el 8.12. 2004, y norma modificatorias (en adelante, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta).
– Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N.° 122-94-EF, publicado el 21.9.1994, y no rmas modificatorias.
– Resolución N.° 046-2011-EF/94 del Consejo Normativo de Contabilidad,publicada el 3.2.2011.

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La Participación en las Utilidades de los Trabajadores como Costo. ¿Es una Diferencia Temporaria Imponible o Deducible?

CPCC Dionicio Canahua

Un tema controversial se produce cuando desde un punto de vista contable, una parte de la Participación en las Utilidades de los Trabajadores afecta el costo; es decir se incluye en el Producto en Proceso o Producto Terminado a fecha de Balance. Esta situación la encontramos referenciada en la NIC 19. El siguiente párrafo nos describe el concepto que es glosado en el párrafo 9.

” Los beneficios a los empleados a corto plazo, incluyen elementos tales como los siguientes, si se esperan liquidar totalmente antes de doce meses después del final del periodo anual sobre el que se informa en el que los empleados presten los servicios relacionados:
(a) sueldos, salarios y aportaciones a la seguridad social;
(b) derechos por permisos retribuidos y ausencia retribuida por enfermedad;
(c) participación en ganancias e incentivos; y
(d) beneficios no monetarios a los empleados actuales (tales como atenciones médicas, alojamiento, automóviles y entrega de bienes y servicios gratuitos o parcialmente subvencionados)”.

Para poder considerar el efecto en los resultados debemos considerar el párrafo 11 de la NIC 19.

“Cuando un empleado haya prestado sus servicios a una entidad durante el periodo contable, ésta reconocerá el importe (sin descontar) de los beneficios a corto plazo que ha de pagar por tales servicios:
(a) como un pasivo (gasto acumulado o devengado), después de deducir cualquier importe ya satisfecho. Si el importe ya pagado es superior al importe sin descontar de los beneficios, una entidad reconocerá ese exceso como un activo (pago anticipado de un gasto), en la medida en que el pago anticipado vaya a dar lugar, por ejemplo, a una reducción en los pagos futuros o a un reembolso en efectivo.
(b) como un gasto, a menos que otra NIIF requiera o permita la inclusión de los mencionados beneficios en el costo de un activo (véase, por ejemplo, la NIC 2 Inventarios, y la NIC 16 Propiedades, Planta y Equipo). “

En este caso en particular requerimos revisar el inciso b), como podemos observar por defecto que la Participación en la Utilidad de los Trabajadores afectaría el gasto, planteandonos una interesante excepción salvo que otra NIIF requiera o permita considerarla como un Costo. En el presente articulo estamos haciendo una referencia a dos cuentas de existencias ( productos en proceso y productos terminados) de allí que debamos remitirnos a la NIC 2 Inventarios.

Ello impica conocer que conceptos deben de ser considerados al momento de determinar el Costo de Transformación.Para ello revisamos el parrafo 2.

“Los costos de transformación de los inventarios comprenderán aquellos costos directamente relacionados con las unidades de producción, tales como la mano de obra directa. También comprenderán una distribución sistemática de los costos indirectos de producción, variables o fijos, en los que se haya incurrido para transformar las materias primas en productos terminados.”

Como podemos observar en algunos casos específicos, los desembolsos asociados a la mano de obra de área de producción de una organización califican como costo de transformación y no como gastos operativos; por lo que a la fecha de cierre del balance se presente dicho importe como una existencia, como producto terminado o producto en proceso; la razón esta asociado al hecho que dichos inventarios no han sido vendidos. La NIC 2 en su parrafo 34 señala lo siguiente:

“Cuando los inventarios sean vendidos, el importe en libros de los mismos se reconocerá como gasto del periodo en el que se reconozcan los correspondientes ingresos de operación. (…)”

Sin embargo la SUNAT toma una posición alejada parcialmente del tratamiento contable, sobretodo en el caso en el que la participación a las utilidades sea presentada como un costo. El Informe 033-2012 /SUNAT nos presenta la siguiente conclusión:

“Para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, la participación de los trabajadores en las utilidades de las empresas en todos los casos constituye gasto deducible del ejercicio al que corresponda, siempre que se pague dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada anual de ese ejercicio.”

En el siguiente cuadro podemos observar un resumen para poder identificar las diferencias que se producen desde un punto de vista contable y tributario.

Una precisión a considerar es señalar que el Costo de Venta es un “Gasto” que se presenta en el Estado de Resultado del Periodo y Otro Resultado Integral o simplemente Estado de Ganancias y Perdidas ( en el PDT 704 SUNAT).Asimismo debemos que afirmar que para SUNAT, desde un punto de vista tributario es un GASTO en todas las posibilidades, supeditando su deducibilidad a una conocida regla aplicable a rentas de 2da, 4ta y 5ta categoría que indica que podrán deducirse en el ejercicio gravable a que correspondan, siempre que hayan sido pagados dentro del plazo establecido para la presentación de la declaración jurada anual correspondiente a dicho ejercicio.

Debemos de resaltar que el reconocimiento como gasto para efectos tributarios requiere considerar un elemento esencial, asociado a lo percibido, debe de pagarse dentro del plazo de la Declaración Anual.En caso contrario tendría que realizarse el reparo respectivo. Como sabemos la practica usual de la mayoria de empresas en publicar avisos en diversos periódicos indicando que se ya se pueden cobrar las utilidades por parte de los trabajadores y ex-trabajadores de ser el caso.

¿Qué tipo de Diferencia Temporaria es?

Ahora procederemos a realizar un análisis empírico para poder identificar el hecho que genera la diferencia marcada en el cuadro anterior en amarillo. Una empresa tiene parte del importe de la participación de las utilidades de los trabajadores en productos en proceso, obviamente afectara resultados cuando se convierta en un producto terminado y sea enajenado; lo cual se producirá en el mejor de los casos en el año 2.

Sin embargo para efectos tributarios la totalidad de la participación de los trabajadores sera considerada como gasto, incluyendo la parte que para efectos contables se considera como un costo, condicionado a que se pague dentro del plazo establecido para la presentación de la Declaración Anual.

En definitiva, nos encontramos frente a un reparo desde la perspectiva del PDT 704 Declaración Anual del Impuesto a la Renta 2016, ¿Es una Adición o es una Deducción?. Podemos concluir que se trata de la segunda opción porque si bien presentare los resultados contables con la participación partida entre el costo y el gasto, al momento de elaborar la Declaración Tributaria debo de considerar la totalidad como un gasto. Es decir,
hoy tengo menos impuesto a la renta, pero el próximo ejercicio deberé pagar más.
Si bien este es un análisis enfocado a resultados,alejado de la NIC 12 nos permite afirmar que estamos frente a una Diferencia Temporaria Imponible. Ustedes se preguntaran ¿ Porque Imponible ? la razón esta vinculada al hecho que en un ejercicio futuro tendré que pagar más impuesto a la renta. Lo cual me permite inferir que debo contabilizarlo como un Pasivo Diferido.

Finalmente es pertinente revisar la NIC 12 en su párrafo 16 que señala lo siguiente:

“Todo reconocimiento de un activo lleva inherente la suposición de que su importe en libros se recuperará, en forma de beneficios económicos, que la entidad recibirá en periodos futuros.Cuando el importe en libros del activo exceda a su base fiscal, el importe de los beneficios económicos imponibles excederá al importe fiscalmente deducible de ese activo. Esta diferencia será una diferencia temporaria imponible, y la obligación de pagar los correspondientes impuestos en futuros periodos será un pasivo por impuestos diferidos. A medida que la entidad recupere el importe en libros del activo, la diferencia temporaria deducible irá revirtiendo y, por tanto, la entidad tendrá una ganancia imponible. Esto hace probable que los beneficios económicos salgan de la entidad en forma de pagos de impuestos. …. “

De la revisión del párrafo anterior podemos identificar las siguientes situaciones: Si solamente tuviéramos el saldo de una cuenta de existencias – por ejemplo productos en proceso – dicho importe seria considerado como una base contable pero no como base fiscal. Esto se daría en el año 1. Por lo que podemos afirmar que se cumple con la condición que el importe en libros excede a la base fiscal. Esto tiene como consecuencia una Diferencia Temporaria Imponible asociada al hecho que a futuro debemos de pagar un importe mayor de Impuesto a la Renta ( Año 2) porque en el Año 1 estamos realizando un pago menor, debido a las reglas establecidas por el fisco.

Revisa el Proyecto de LEY que propone que TODOS los Trabajadores RECIBAN participación en las UTILIDADES de los TRABAJADORES

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Proyecto de Ley 04065/2014-CR. Propone regular el derecho de los trabajadores sujetos al régimen laboral de la actividad privada, a participar en las utilidades de las empresas que desarrollan actividades generadoras de rentas de tercera categoría.

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